Retraite et déficits fonciers

Les faits (arrêt du Conseil d’État du 19 juin 2015 n° 0376137)

Un contribuable exploite une officine de pharmacie de 1972 à 2003. Le 1^er juillet 2003, il poursuit son activité de pharmacien par l’exploitation d’une seconde officine dans le cadre d’une SARL dont il est l’associé unique.

Du 1^er juillet 2006 au 5 juillet 2009, il n’est plus associé unique et cette société est assujettie à l’impôt sur les sociétés. Le 30 mars 2010, il prend sa retraite, vend la seconde officine et dissout la société qui l’exploitait.

Portée de l’arrêt

La plus-value réalisée à l’occasion de cette seconde vente ne peut pas bénéficier du régime d’exonération prévu à l’article 151 septies A du Code général des impôts (régime départ en retraite) dès lors que la condition de durée d’exercice de l’activité pendant une durée minimale de 5 ans n’est pas remplie.

En effet, il ne peut être tenu compte ni de la période pendant laquelle le contribuable a exercé son activité dans le cadre d’une société assujettie à l’impôt sur les sociétés, ni de la période pendant laquelle il a exploité à titre individuel un premier fonds d’officine dès lors qu’il n’a pas apporté ce fonds à la SARL dans laquelle il a poursuivi son activité.

Notre commentaire

Cet arrêt du Conseil d’État présente l’intérêt de préciser l’appréciation de la durée d’exploitation de l’activité pendant 5 ans, condition prévue pour bénéficier du régime d’exonération de départ en retraite :

• le Conseil d’État a décidé que la période pendant laquelle l’exploitation ou l’exercice de l’activité a été effectué dans le cadre d’une société passible de l’impôt sur les sociétés ne peut pas être prise en compte pour le calcul de cette durée d’activité, puisque le champ d’application de l’article 151 septies A du Code général des impôts ne concerne que les entreprises individuelles et les activités exercées en sociétés de personnes ;

• le Conseil d’État a décidé que la période d’exercice à titre individuel de l’activité du contribuable ne peut pas être retenue alors même qu’il n’a pas fait apport de son fonds de commerce à la société dans laquelle il a exercé jusqu’à sa retraite. La période d’exploitation du premier fonds ne doit pas être prise en compte.

Le Conseil d’État considère que le contribuable ne peut se prévaloir de l’exploitation d’un fonds de commerce différent de celui qui constitue le support de l’entreprise cédée. Il en résulte que pour être exonérée, la plus-value doit avoir été réalisée à l’occasion de la cession d’une activité ayant pour support le même fonds de commerce que celui ayant permis au contribuable d’exercer son activité pendant au moins 5 ans ;

• le Conseil d’État n’a pas statué sur ce point mais il ressort implicitement de l’arrêt de la cour administrative d’appel de Bordeaux, ayant fait l’objet du pourvoi en Conseil d’État, que les périodes d’exploitation successives en entreprise individuelle puis en société de personnes ou inversement peuvent être prises en compte pour le calcul de la durée de 5 ans ;

• enfin, dans cette affaire, il a été question de savoir si la condition de durée peut être remplie par la prise en compte d’une période d’exercice antérieure aux 5 années précédant la cession. Cette question à laquelle la cour administrative d’appel de Bordeaux a répondu dans le cas présent par l’affirmative, n’a pas été examinée par le Conseil d’État. Toutefois, comme le souligne le rapporteur public, il n’y a, dans le texte de l’article 151 septies A du Code général des impôts, aucun élément qui permette d’exiger que la période d’activité d’au moins 5 ans inclue les 5 années précédant la cession à l’origine de la plus-value. Il en conclut que cette condition peut être satisfaite alors même que cet exercice est antérieur aux 5 années précédant la cession.

Cet arrêt concernant des officines a bien sûr une portée pour toutes les entreprises individuelles libérales !

Déficit foncier et cession de l’immeuble : une bonne nouvelle !

Jugement du tribunal administratif de Melun du 25 juin 2015 n° 1406147 (l’Administration fiscale n’a pas fait appel de cette décision).

Les règles d’imputation des déficits fonciers sont fixées par l’article 156, I-3° du Code général des impôts.

En vertu de ce texte, les déficits résultant de dépenses déductibles des revenus fonciers autres que les intérêts d’emprunt s’imputent sur le revenu global dans la limite annuelle de 10 700 €.

La fraction du déficit supérieure à cette limite ainsi que celle correspondant aux intérêts d’emprunt ne sont imputables que sur les revenus fonciers des 10 années suivantes.

Ce texte prévoit également que l’imputation des déficits fonciers sur le revenu global n’est définitivement acquise que si le contribuable maintient l’affectation de l’immeuble à la location jusqu’au 31 décembre de la 3^e année suivant celle au titre de laquelle l’imputation a été pratiquée.

Lorsque cette condition n’est pas respectée, le revenu global et les revenus fonciers des 3 années qui précèdent l’année de cessation de la location sont reconstitués selon les modalités applicables en cas de non-imputation du déficit sur le revenu global.

Le contribuable se trouve ainsi replacé dans la situation qui aurait été la sienne en l’absence d’application du dispositif d’imputation sur le revenu global.

L’Administration déduit de ce texte que lorsque le déficit imputable sur le revenu global provient de plusieurs immeubles et que l’un d’entre eux est cédé ou cesse d’être loué dans les 3 ans qui suivent l’imputation, le déficit imputable sur le revenu global doit être reconstitué en faisant abstraction des résultats déficitaires de cet immeuble. La totalité du déficit se rapportant à cet immeuble est imputée uniquement sur les revenus fonciers jusqu’à l’année de cessation de la location, et le déficit foncier non imputé à cette date est perdu (BOI-RFPI-BASE-30-20-10 n° 250 : FONC-VI-610).

Le tribunal administratif de Melun remet en cause cette dernière règle doctrinale, en jugeant que le déficit se rapportant à l’immeuble cédé peut s’imputer dans les conditions de droit commun sur les revenus fonciers des années ultérieures.

Le tribunal administratif de Melun considère que les dispositions de l’article 156, I-3° du Code général des impôts entraînent bien, en cas de cession de l’immeuble, exclusion de l’imputation du déficit foncier généré par l’immeuble cédé sur le revenu global et reprise de l’imputation faite sur le revenu global des déficits éventuels générés les 3 années précédant la cession.

Ainsi, la totalité des déficits générés par l’immeuble cédé au cours des 3 années précédant la cession est imputée uniquement sur les revenus fonciers jusqu’à l’année de la cession.

Mais le déficit reconstitué se rapportant à l’immeuble cédé est imputable sur les revenus fonciers des 10 années suivantes.

Dès lors, le tribunal administratif de Melun considère qu’un contribuable ayant cédé un immeuble peut valablement imputer le déficit généré par l’immeuble cédé (et constaté l’année de sa cession) sur ses revenus fonciers des 10 années suivantes. Peu importe qu’il ne soit plus propriétaire, au cours des années d’imputation, de l’immeuble ayant généré le déficit.

Conclusion

Pour qu’un départ à la retraite ou une cession immobilière constitue un horizon paisible, rien de tel que de vous informer de la météo auprès d’un conseil !